Taxeringsförordningen i stöpsleven
    Den statliga skatten å inkomst och förmögenhet samt de direkta kommunalskatterna uppgå för närvarande årligen till omkring 11 miljarder kronor. Med dessa medel skola allmänna behov tillgodoses. Samtidigt syftar beskattningen till att åstadkomma en inkomstomfördelning de enskilda rättssubjekten emellan. Det gäller här en djupt ingripande samhällsekonomisk transaktion, som omfattar cirka 1/5 av nationalinkomsten och berör samtliga inkomsttagare i vårt land. Tekniskt sett genomföres denna penningöverföring genom ett administrativt förfarande, taxeringsförfarandet. För medborgarna sedda som en helhet är detta utan tvivel det mest betydelsefulla av alla de förfaranden — judiciella och administrativa — som staten anordnat.
    I taxeringsarbetet är det visserligen fråga om massärenden men tilllika om tillämpning av en i många hänseenden mycket invecklad lagstiftning, om vars rätta tolkning i olika fall ofta nog skilda meningar göra sig gällande. Om också många ärenden äro jämförelsevis enkla, finnas därjämte mängder av mera svårbedömda fall.
    Mot bakgrunden av dessa fakta skulle en utomstående taga för givet att taxeringsförfarandet måste vara det bäst utbyggda, det mest omsorgsfullt genomtänkta av alla de olika arter av förfaranden som tilllämpas i vårt land, rättegångsförfarandet icke ens undantaget. Man skulle tro, att alldeles särskild omsorg nedlades på utformningen av den författning, som reglerar taxeringsväsendet, d. v. s. taxeringsförordningen. Hur förhåller det sig i verkligheten? Först några data om den nu förestående reformen på området.
    Bl. a. i anledning av en riksdagsskrivelse från 1950 (nr 219) gav dåvarande statsrådet och chefen för finansdepartementet Sköld d. 15 maj 1952 en redan tidigare tillkallad utredning, 1950 års skattelagssakkunniga, i uppdrag att även verkställa en översyn av taxeringsförordningen ur olika synpunkter, vilka närmare angåvos i direktiven. De sakkunniga hade efter två år fullgjort detta sitt uppdrag och överlämnade i september 1954 ett betänkande om »Effektivare taxering», innehållande bl. a. förslag till en helt ny taxeringsförordning (SOU 1954: 24). Då de sakkunniga funnit svårt att i den gamla förordningen inarbeta de ändringsförslag till vilka deras översyn föranlett, hade de valt att framlägga förslag till en ny förordning. Förslaget, som i vad det innebar nyheter så gott som uteslutande tog sikte på att tillgodose det allmännas fiskaliska krav, blev sönderkritiserat och föranledde blott vissa ändringar i gällande taxeringsförordning, främst avseende uppgiftsskyldighet och taxeringskontroll (KPr 1955:160 och BevU 1955: 46).
    Samtidigt med att proposition om nämnda ändringar förelades riksdagen, tillkallade departementschefen d. 11 mars 1955 en ny utredning — den tog sig sedermera namnet 1955 års taxeringssakkunniga — med uppgift att ytterligare utreda taxeringsorganisationens utformning. Jämsides härmed igångsattes inom finansdepartementet en lagteknisk

588 GUSTAF PETRÉNrevision av taxeringsförordningen. Arbetet i dessa båda utredningar. som bedrevs parallellt, resulterade efter tre kvarts år i ett betänkande (SOU 1955: 51), dagtecknat d. 17 dec. 1955, vari ett helt nytt förslag till taxeringsförordning framlades. Detta, som omfattade 181 paragrafer (därav 56 gällde fastighetstaxering), byggde i stor utsträckning på helt andra principer än skattelagssakkunnigas förslag och måste otvivelaktigt betecknas som ett skickligt arbete med hänsyn till de få månader som stått till förfogande. Betänkandet utsändes på remiss; remisstiden utgick d. 10 febr. 1956. I konselj d. 16 mars 1956 var K. M:t färdig att föreslå riksdagen att antaga förslag till ny taxeringsförordning. Propositionen (KPr 1956: 150), som inkom till riksdagen d. 10 april 1956, innehöll ett tredje förslag till taxeringsförordning. I förhållande till de båda tidigare förslagen hade en omarbetning skett t. ex. i fråga om uppställning och disposition samt beträffande viktiga materiella regler inte minst rörande taxeringsmyndigheternas organisation.
    Förslaget har rönt ett gynnsamt mottagande. Endast ett fåtal motioner har exempelvis väckts i riksdagen. Relativt sett — d. v. s. i förhållande till den äldre förordningen av 1928 — innebär förslaget otvivelaktigt också betydande framsteg ur allmän förvaltningsrättslig synpunkt och ur rättssäkerhetssynpunkt. Finansdepartementets skickliga jurister ha under de månader, de haft till sitt förfogande, gjort en god prestation. Men det överstiger mänsklig förmåga att på så kort tid framlägga en fullt genomtänkt lagstiftningsprodukt, särskilt då utgångspunkten var något så bristfälligt som den nuvarande förordningen.
    Det har därför blivit något halvgånget över hela reformen, något av ett lappverk. Det är desto mer beklagligt, som förslaget företer så betydande förtjänster. Om de goda tendenserna fullföljts, kunde man påräknat ett förnämligt lagstiftningsalster.
    Ett grundläggande fel vid planläggningen av utredningsarbetet är att man icke tagit upp taxeringsförfarandet i alla instanser i ett sammanhang. Det framlagda författningsförslaget konserverar sålunda den nuvarande oformligheten att de processuella reglerna för taxeringsarbetet finnas på olika håll, för de två lägre instanserna i taxeringsförordningen och för de båda andra — i den mån skriven rätt finnes — huvudsakligen annorstädes, t. ex. i RB. Att utreda förfarandet i olika instanser var för sig är knappast en lämplig arbetsmetod. Taxeringsförfarandets utformning i lägre instanser måste nämligen vara avhängigt av huru förfarandet i de båda högre instanserna är uppbyggt och vice versa. Just nu pågår en särskild utredning om fullföljdsrätten i taxeringsmål i syfte att lätta regeringsrättens arbetsbörda vad dessa mål angår. Resultatet synes icke kunna bli annat än att kammarrätten måste i realiteten bliva slutinstans för en stor del av skattemålen och att blott vissa mål få fullföljas i fjärde instans hos regeringsrätten. En sådan ordning nödvändiggör å andra sidan en förstärkning av förfarandet hos prövningsnämnderna, eventuellt en omorganisation av dessa till verkliga skattedomstolar (jfr länsrätterna i Finland), likaså en omläggning av arbetsformerna i kammarrätten. Att utan tvingande skäl på sätt som sker brådstörtat lagstifta om de båda första instanserna, medan man är i full färd att utreda den sista instansens ställning, kan ickevara lyckligt.

TAXERINGSFÖRORDNINGEN I STÖPSLEVEN 589    I det nu pågående lagstiftningsarbetet har man vidare underlåtit att taga upp en rad av de centrala problemen till ett mera samlat bedömande. Denna brist gör sig särskilt märkbar på det organisatoriska området. Det hade varit behövligt få relationerna mellan de olika i taxeringsförfarandet medverkande principiellt belysta. Den förda diskussionen har i stor utsträckning gällt de inbördes förhållandena mellan taxeringsnämnden som beslutande organ, nämndens arbetstekniska biträden, taxeringsintendenten som utredare och som det allmännas företrädare, den skattskyldige som part och utredningsobjekt etc. Vi ha vidare relationerna mellan intendent och länsstyrelse, landskamrerare och prövningsnämnd m. m. En första uppgift borde vara att få de organisatoriska premisserna klarlagda. Detta har emellertid icke medhunnits.
    Av allt överskuggande betydelse för taxeringsförfarandet är hur utredningen gestaltas. Önskvärt vore att erhålla en överblick över de olika utredningsbefogenheter, som kunna ifrågakomma, och en plan förhuru dessa böra fördelas mellan beslutande organ och det allmännas ombud. Problemet kompliceras av att de beslutande instanserna representera tre olika typer av myndigheter: kommunal nämnd, besvärsprövande statlig myndighet och skattedomstol.
    För taxeringsförfarandet centrala frågor äro spörsmålet om grunderna för besvärsprövningen och problemet om bevisbördans fördelning. Regler om besvärstalans innebörd skulle erfordras till undvikande av den nuvarande besynnerliga ordningen att avgörande i skattemål i högre instanser är beloppet av den yrkade taxeringen, ej grunden för den höjning eller sänkning som begärts. Dessa och liknande frågeställningar ha förbigåtts.
    Det är inte svårt att genom hänvisningar till olika bestämmelser i förslaget ge exempel på brister, som ha sin orsak i att förslaget icke bygger på en principiellt genomtänkt grund. Lagstiftarens intresse har måst inskränkas till att bota brister, vilka framstått som praktiskt särskilt påtagliga. Icke ens med denna begränsade målsättning har det blivit tillfälle till en helt genomförd översyn.
    I det följande skola nämnas exempel på några mer eller mindre betydelsefulla inadvertenser, som vid en mindre hastig och mera planmässigt genomförd omarbetning av taxeringsförordningen bort kunna undvikas. — De i första instans arbetande taxeringsnämnderna äro enligt förslaget av två kategorier med olika sammansättning, nämligen nämnd med och nämnd utan kronoombud (6 §). Den senare sammansättningen har nämnd, om taxeringsassistent förordnats att biträda densamma. Huru biträdesorganisationen är utformad synes icke böra påverka det beslutande organets, d. v. s. nämndens sammansättning; däremot kan omvända förhållandet väl tänkas. Resultatet blir att i vissa nämnder, men icke i andra, en medlem ingår med särskild uppgift att tillgodose kronans intressen. För ett modernt betraktelsesätt måste det över huvud betraktas som principiellt oriktigt att i beskattningsnämnd insätta en dylik representant för staten.1 Därtill kommer

 

1 Kronoombudet tillkom 1910 såsom en motvikt till de kommunala intressenas öreträdare i nämnden.

590 GUSTAF PETRÉNatt även taxeringsintendenten äger närvara vid taxeringsnämnds sammanträde (61 §). — I propositionen framhålles såsom något väsentligt, att prövningsnämnderna nu skola tillförsäkras en obunden ställning som besvärsprövande organ och icke längre vara att betrakta som beskattningsnämnder av i princip samma art som taxeringsnämnderna. Emellertid äro alltjämt liksom tidigare de i detta sammanhang ytterst väsentliga reglerna om de krav, som skola ställas på ledamöter i de nya besvärsprövande organen, desamma som för taxeringsnämnds medlemmar (13 §). Taxeringsintendent får alltjämt komma tillstädes i prövningsnämnd (79 §), likaså landshövdingen (78 §). — Den för ett självständigt besvärsprövande organ i princip förkastliga regeln att medlemmarnas förordnanden när som helst kunna återkallas står orubbad kvar beträffande prövningsnämnderna (14 §). — Den processuellt ohållbara föreskriften att de i taxeringsnämnden beslutande i princip icke få ta del av det material, som skall bilda underlaget för deras beslut, d. v. s. självdeklarationerna, har likaså bibehållits, om ock något uppmjukad (50 §). — En i och för sig behövlig bevisregel om skälighetsbedömning (21 §), i rättegången närmast motsvarad av föreskriften i 35: 5 RB om uppskattning, då full bevisning icke föreligger, har dispositionsmässigt placerats så att den framstår som sanktion vid bristfälligt fullgörande av skattskyldigs plikt att föra anteckningar. —Reglerna om besvär i särskild ordning samt om eftertaxering, vilka institut systematiskt äro olika former av särskilda rättsmedel, ha vare sig samordnats inbördes eller med de för förvaltningen i allmänhet jämlikt RF § 19 gällande reglerna om särskilda rättsmedel. — Föreskrifterna om protokollering m. m. (69 §) ge icke säkerhet för att hos taxeringsnämnderna finnes tillförlitlig dokumentation beträffande nämndens beslut. — Åtskilliga andra exempel skulle kunna anföras.
    Orsaken till att man anser sig kunna lagstiftningstekniskt förfara på sätt som skett är uppenbarligen den, att man här rör sig på förvaltningens område, »där det inte är så noga». Det skulle varit uteslutet att lägga fram förslag till en ny författning av så stor betydelse utan bättre förberedelser — det är nämligen icke fråga om blott partiella ändringar i en gammal författning — om fråga varit om en lagstiftning rörande ett centralt civil-, straff- eller processrättsligt ämne, t. ex. förfarandet vid domstolarna. Och dock avser taxeringsförordningen, som redan nämnts, ett förfarande vari årligen väldiga ekonomiska värden behandlas. Även om man begränsar sig till de i en årlig taxering tvistiga beloppen, torde dessa sammanlagt vida överstiga de belopp, som under en motsvarande period komma under de allmänna domstolarnas bedömande tvistemålsvägen. Enligt svensk ordning besluta taxeringsmyndigheterna lika slutgiltigt inom sin sektor, som de allmänna domstolarna inom sin. Det finns knappast anledning att taga mera lätt på uppgiften att utforma det förfarande, som taxeringsmyndigheterna skola ha att tillämpa, än på arbetet med processreformen. Därmed är inte sagt, att det behöver åtgå 40 år för en reform av taxeringsförfarandet, den tid som processreformens slutskede omspände. Det kan blott konstateras, att det är ingen proportion mellan den möda statsmakten nedlagt på att skänka medborgarna ett rättssäkert och väl genomtänkt förfarande för att lösa sina inbördes tvister och vad den anser sig kun-

TAXERINGSFÖRORDNINGEN I STÖPSLEVEN 591na offra, då det gäller tvister mellan staten själv och de enskilda på ett centralt område.
    Taxeringsförfarandet reglerades länge i själva skatteförfattningarna — såsom i stor utsträckning alltjämt är fallet i fråga om den indirekta beskattningen — främst i den årliga bevillningsförordningen. Först 1910 brötos reglerna om förfarandet ut och den första taxeringsförordningen kom till stånd. Den avlöstes sedermera av den nuvarande, år 1928 antagna taxeringsförordningen. Denna är en av Konung och riksdag samfällt antagen författning och har sålunda icke längre karaktären av bevillningsförfattning.1 Tidpunkten borde nu varit inne att taga nästa steg, att låta taxeringsförordningen — liksom t. ex. rättegångsbalken — bliva civilag.2 Detta är motiverat redan på grund av de mycket vittgående ingrepp i den enskildes eljest skyddade sfär, till vilka förordningen ger rätt. Ur praktisk synpunkt skulle lagrådsgranskningen kunna särskilt bliva av värde vid avvägningen mellan de olika intressen, som göra sig gällande i taxeringsförfarandet. Förslag om sådan förändring av förordningens konstitutionella kvalitet har också framställts bl. a. under remissbehandlingen av skattelagssakkunnigas betänkande av besvärssakkunniga.3 Denna fråga har dock icke berörts av departementschefen i lagstiftningsärendet, bortsett från att besvärssakkunnigas uttalande återgivits.
    Ovanstående rader ha tillkommit i syfte att söka medverka till större respekt för vad som brukar kallas administrativ lagstiftning. Den är ofta väl så betydelsefull för den enskilde medborgaren som lagstiftningen på många av de traditionellt »fina» rättsområdena, vilken regelmässigt ägnas mycken omsorg av lagstiftaren. Visserligen är 1928 års taxeringsförordning bristfällig och i stort behov av revision, men nog skulle den dugt i ytterligare ett eller annat år — eventuellt med smärre förbättringar — i avvaktan på en verkligt förstklassig lagstiftningsprodukt. Av hastverk är ingen på längre sikt betjänt, icke heller då det gäller taxeringsförfarandet.

 

Gustaf Petrén