SVENSK RÄTTSPRAXIS

 

ARVSSKATT OCH GÅVOSKATT 1958—1963

 

Av hovrättsassessorn L A R S  L I N D B E R G

 

Denna rättsfallsöversikt utgör en fortsättning av den av Einar Mogård författade översikten över praxis fram till 1958 års ingång (SvJT 1958 s. 575). Avgörandena ha i översikten grupperats efter paragrafindelningen i KF 6 juni 1941 om arvsskatt och gåvoskatt (AGF).

 

1 §. Preskription — enligt KF 1862 — av statsverkets anspråk på gåvoskatt och arvsskatt skall av beskattningsmyndigheten självmant beaktas. Det förhållandet, att skattskyldig inbetalat skattebeloppet, betager honom icke möjligheten att åberopa preskriptionen (NJA 1962 s.343; jfr Bratt-Fogelklou, Skatt på arv och skatt på gåva, andra uppl. (1964), s. 162).

 

3 §. Sammanslutning med huvudsakligt ändamål att i samverkan med militär eller annan myndighet stärka rikets försvar är enligt detta lagrum fri från skatt. Skattefriheten gäller däremot icke, om medlen skola användas för ett ändamål, som ligger vid sidan av föreningens (NJA 1959 s. 248; jfr Eberstein, Den svenska arvslotts- och gåvobeskattningen s. 26 f).
    Ett legat till Förstamajblommans riksförbund mot folksjukdomarna, att användas för skötsel och underhåll av vägar, skog och mark å fastighet, där förbundet driver sommarkolonier, har ansetts vara skattefritt (NJA 1961 s. 301).

 

6 och 7 §§. I sitt betänkande (SOU 1939:18 s. 89) uttryckte 1938 års arvsskattekommitté förhoppningen, att fråga om en gränsdragning mellan 6 och 7 §§ endast mera sällan skulle bli av praktisk betydelse. Förhoppningen har icke infriats (NJA 1960 s. 42 och 1963 s. 243; jfr de vid referaten anmärkta rättsfallen).
    Om gränsdragningen mellan 6 och 7 §§, å ena, samt 8 §, å andra sidan, handlar fallet NJA 1962 s. 852, anmärkt under 8 § här nedan, och jämväl det nyss anmärkta fallet NJA 1963 s. 243.
    Under tiden närmast före kvarlåtenskapsskatteförordningens ikraftträdande var det mycket vanligt, att föräldrar skänkte sina bröstarvingar egendom med förbehåll om rätt för givarna att under sin livstid uppbära avkastningen av egendomen. Om ett sådant ärende rör sig NJA 1962 s. 863, som gäller äldre rätt. Makar hade genom särskilda gåvobrev till ettvart av sina barn skänkt aktier i ett bolag, därvid i varje gåvobrev föreskrivits, bland annat, att makarna, så länge båda vore i livet, skulle uppbära avkastningen av samtliga aktier samt att,

efter enderas död, den överlevande skulle under sin återstående livstid uppbära avkastningen av halva antalet aktier, vilkas nummer angåvos. Sedan mannen avlidit, funno domstolarna, att vad som bortgivits genom ettvart av gåvobreven till åtskilda delar belastats med avkastningsrätt av olika innehåll, att genom mannens död belastningen icke upphört på annan del av det bortgivna än den, av vilken givarna förbehållit sig avkastningen så länge de båda levde, samt att skattskyldighet vid faderns död inträtt allenast beträffande sistnämnda aktier.
    Framhållas bör i detta sammanhang, att efter ikraftträdandet av 1958 års ändringar i AGF gåvor av nyss antytt slag äro meningslösa ur beskattningssynpunkt. Det är också numera vanligt, att givare, som tidigare förbehållit sig rätten till avkastningen av gåvan, avsäga sig avkastningsrätten för att sålunda uppnå, att skattskyldigheten inträder snarast möjligt.

 

8 §. Icke ovanligt är, att en man med någon förmögenhet förordnar, att en person — vanligen hustrun — skall äga uppbära avkastningen av ett kapital och att härjämte vid förefallande behov kapitalet skall kunna tagas i anspråk, därvid boutredningsmannen dock skall lämna sitt godkännande. I det under 6 och 7 §§ anmärkta fallet NJA 1963 s. 243 ansågs, att redan hustruns giftorättsandel var så betydande, att bestämmelsen om rätt att taga kapitalet i anspråk saknade praktisk betydelse, i följd varav hustrun vid mannens död beskattades endast för avkastningsrätten. I fallet NJA 1962 s. 852 däremot var kapitalet av betydligt ringare storlek, och föreskriften om rätt att taga kapitalet i anspråk ansågs medföra, att hon erhållit fri förfoganderätt till kapitalet, i följd varav hon med stöd av 8 och 24 §§ beskattades såsom för äganderätt.
    Om makar genom testamente förordnat, att egendom, som tillkommer efterlevande make som arvinge eller universell testamentstagare, skall, sedan makens rätt upphört, tillfalla annan, gäller enligt ÄB 12:1, att vad i 3 kap. ÄB är stadgat, äger motsvarande tillämpning, såvitt ej annat följer av testamentet. Vid den efterlevandes död erhåller sekundosuccessorn följaktligen lotter från båda testatorerna. Vad angår lotten från den först avlidne maken stadgas i 8 § 1 st., att skattskyldigheten för nämnda lott inträder vid den efterlevandes död. Det är följaktligen oriktigt att, såsom ofta sker, vid den efterlevandes död, med förbiseende av rätten till sekundosuccession, till den slutlige destinatären utlägga allenast en lott i boet efter den sist avlidne maken. Ett sådant förfaringssätt har enligt fallet NJA 1960 s. 306 ansetts vara så uppenbart stridande mot lag, att HD beviljat resning enligt RB 58:1 p. 4.
    De nyss angivna reglerna i ÄB och AGF gälla enligt sin ordalydelse endast det fall, att makars inbördes testamente innehåller uttryckligt sekundosuccessionsförordnande. Om makarna ha gemensamma barn (och i ännu högre grad om den först avlidne maken har barn i tidigare gifte) finnes emellertid en viss presumtion för att testatorernas avsikt varit, att efter bådas död — som det brukar heta — allt skulle gå till barnen. Till följd härav har i två fall, då uttryckligt förordnan-

de om rätt för barnen till sekundosuccession efter båda föräldrarnas död saknats, sådan rätt presumerats; se NJA 1963 s. 607 och SvJT 1963 rf. s. 47. För anledningarna till presumtionen finnes redogjort i advokatfiskalens yttrande till hovrätten i först nämnda fall.
    Om inbördes testamente mellan makar innefattar föreskrifter rörande sekundosuccessionen men ger rätt för den efterlevande att genom testamente annorlunda förordna, har, om den efterlevande maken icke utnyttjat sagda rätt, enligt NJA 1963 s. 382, rätten ingen betydelseför utläggningen av lotter, utan sekundosuccessorerna anses ha erhållit en lott från vardera maken.
    I ärvdabalken saknas regler för det fall, att arvlåtaren testamenterat kvarlåtenskapen eller andel därav till annan än make med föreskrift om sekundosuccession vid den andres död. Fallet har icke upptagits till legislativ behandling, enär det vid testamentslagens tillkomst antogs, att testamenten med detta innehåll alltid skulle komma att bli tämligen sällsynta (NJA II 1930 s. 271). Regeln i 8 § 1 st. är emellertid enligt sin avfattning generellt tillämplig och har sålunda tillämpats vid inbördes testamente mellan syskon; SvJT 1960 rf. s. 14 (behandlat av Beckman i Svensk familjerättspraxis, andra uppl. s. 199). Likaledes vid inbördes testamente mellan far och son (NJA 1958 s. 429).
    Frågan, hur vid inbördes testamente fördelningen av lotterna från de skilda testatorerna bör ske, behandlas nedan under 15 §.
    Rätt skattetariff vid sekundosuccession enligt 8 § första stycket.
    I ett fall enligt äldre rätt, NJA 1940 s. 495, framhålles i rubriken, att skatten å de legat som utginge ur den först avlidne makens lott i boet beräknats enligt den vid hans död gällande lägre skattetariffen. Med anledning härav bör det framhållas, att enligt punkt 2. i övergångsbestämmelserna till 1958 års ändring i AGF den nya tariffen skall tilllämpas i enahanda fall, om förste successor avlidit efter 1959 års ingång.

 

11 §. Testamentes form. Frågan, huruvida ett muntligt testamente skulle tillämpas i arvsskatteärende, har prövats i fallet NJA 1962 s. 454. I detta fall hade testator icke efterlämnat någon arvsberättigad släkting, och K. M:t hade med stöd av arvslagen 5:2 för allmänna arvsfondens räkning såsom testamentariskt förordnande godkänt i ett vittnesförhörsprotokoll återgivna uttalanden, enligt vilka kvarlåtenskapen skulle tillfalla arvlåtarens tidigare avlidne makes syskon. HD fann med hänsyn härtill, att uttalandena, även om de rätteligen icke varit att betrakta som testamente, måste i arvsskattehänseende jämställas med testamente.¹ — I testamenten, som företes i arvsskatteärende, förekommer understundom överstrykning i texten. I vissa fall kan sådan överstrykning vara att tolka som en återkallelse av vad som strukits (jfr NJA 1923 s. 366 och Walin, Kommentar till ärvdabalken I

 

¹ Rättsfallet låter sig väl tillämpas i sådana fall, då det är allmänna arvsfonden som uteslutits från arv. Däremot torde det vara påkallat att iakttaga försiktighet vid dess användande i övriga fall. Jfr NJA 1949 s. 762 och 1963 s. 610. 

26—653005. Svensk Juristtidning 1965

s. 166). Det bör emellertid framhållas, att rättsverkningarna av sådan korrumpering av dokumentet måste prövas från fall till fall. I det i NJA 1963 s. 512 refererade tvistemålet hade testamente i två exemplar upprättats till förmån för två personer, A och B. Båda exemplaren bevakades. Å det exemplar, som bevakades för B:s räkning, hade de ord, som innefattade förordnandet till förmån för A, strukits med bläck. HD fann med hänsyn till omständigheterna, att testator, även om överstrykningen i det av B åberopade exemplaret skulle antagas vara gjord av testator, icke kunde anses därigenom hava otvetydigt givit till känna, att förordnandet till förmån för A icke längre var uttryck för hans yttersta vilja. (I referatet finnes, å s. 514, litteraturhänvisning.)
    I detta sammanhang bör följande framhållas. Med testamente i 11 § avses arvlåtarens testamente. Huruvida ett sådant testamente blivit ståndande, är en fråga som icke beaktas i skatteärendet. En helt annan fråga är, att det i skatteärende stundom kan vara nödvändigt att för avgörande av den rätt, med vilken arvlåtaren innehaft viss egendom, pröva giltigheten av ett äldre testamente. Om det visar sig, att det äldre testamentet icke i rätt tid bevakats och omständigheterna ge vid handen, att arvingarna icke avstått från klandertalan mot detsamma, skall testamentet icke beaktas (NJA 1962 not. C 264).
    Tillämpning av testamente. Icke ovanligt är, att testator låtit en testamentstagare välja mellan två eller flera skilda alternativa förmåner. I sådana fall föreligger ingen skyldighet för testamentstagaren att före arvsskattens bestämmande ange, vilket alternativ han väljer. I regel brukar det dock lyckas att i frågan skaffa en bindande förklaringav testamentstagaren. I så fall bör denna beaktas (jfr 16 §). I fallet SvJT 1959 rf. s. 47 hade så skett vid registreringen. Senare besvärade sig emellertid dödsboet och företedde till stöd därför en förklaring, enligt vilken testamentstagaren ändrat sig och framställt anspråk på att utfå ett annat legat än det, för vilket han tidigare bestämt sig. HovR:n lämnade besvären utan avseende, enär vid tidpunkten för stämpelbeläggningen testamentstagarens nämnda förklaring ännu icke förelåg samt beskattningsmyndigheten förty vid stämpelbeläggningen rätteligen förfarit. — Reglerna i ÄB 11:3 om jämkning av testamente ha tillämpats i fallet NJA 1963 s. 65. Genom inbördes testamente hade makar för det fall, att mannen avlede först, förordnat, att hustrun skulle äga avkastningsrätt beträffande vissa angivna aktier samt att efter hustruns död aktierna skulle delas mellan två personers bröstarvingar. Då mannen dog, visade det sig, att värdet av aktierna utgjorde ungefär 80 % av hela behållningen. All egendom var giftorättsgods. Då hustrun vid arvfallet var 56 år (koefficient 11,49) skulle värdet av rätten till avkastning av aktierna ha överstigit hennes giftorättsandel. Domstolarna bestämde därför skatten så, att hustrun beskattades för rätt till avkastning av halva behållningen. I skatteärendet hade företetts en av hustrun upprättad förklaring, enligt vilken å giftorätten skulle avräknas i första hand all egendom utom aktierna och i andra hand avkastningsrätten samt att avkastningsrätten, till den del den ej avräknades å giftorätten, skulle tillfalla hustrun som legat. Som

emellertid hustruns förklaring icke innefattade förbehållslöst avstående, helt eller delvis, från det henne tillagda legatet, kunde enligt HD:s pluralitet någon betydelse i förevarande avseende icke tillmätas förklaringen. Två JR, som voro skiljaktiga beträffande motiveringen, åberopade i sist angivna hänseende, att någon sådan i behörig ordning upprättad bodelningshandling, varom förmäldes i 15 § 1 mom., icke företetts.
    Då i arvsskatteärende föreligger testamente, förekommer det, att i ärendet upplyses, att mellan intressenterna träffats förlikning om en fördelning av egendomen som icke har direkt stöd i testamentet. Åtminstone om förlikningen fastställts genom dom, kan densamma läggas till grund för skattens bestämmande, se NJA 1960 s. 111 (återvinningsärende; 59 § b åberopades).
    Om NJA 1962 not. C 264, se ovan under rubriken Testamentes form, in fine.
    Rörande verkan av avstående från testamente, se nedan under 16 §.
    Skattelott. Det förhållandet, att en dotterdotter enligt testamente erhållit ett legat å 2 000 kr. med föreskrift, att arvsskatten skulle erläggas av dödsboet, ansågs, då dotterdottern till följd av att modern gjort visst avstående skulle påföras ytterligare 100 000 kr., icke medföra att skattelott för lotten å 102 000 kr. skulle utläggas (NJA 1963 s. 536). Legatet enligt testamentet var nämligen skattefritt, och det förhållandet, att modern avstått från en del av sitt arv, ansågs icke föranleda, att dödsboet skulle slutligt svara för mera skatt än som följde av det testamentariska förordnandet.

 

13 §. Tillgångar. Som tillgång i boet efter fastighetsägare ansågs hela beloppet av de hyror, som erlagts eller förfallit till betalning före dödsfallet, och boet ansågs således icke äga avräkna belopp, avseende vad av hyrorna belöpte å tid efter dödsfallet, eller dödsboets kostnad för fullgörande av däremot svarande förpliktelser (NJA 1960 s. 681).
    Jfr, angående verkan av äktenskapsförord, NJA 1959 s. 296 nedan under 15 §.
    Skulder för skatt. Frågan, i vilken utsträckning skulder för inkomst- och förmögenhetsskatter få avdragas, är invecklad och har i litteraturen behandlats av Bratt i SvJT 1951 s. 423 och TSA 1957 s. 101 samt, sammanfattningsvis, i Bratt-Fogelklou s. 75 ff. Under den här behandlade perioden ha tillkommit följande rättsfall. NJA 1960 s. 402: Vid beräkning av skatteskuld ansågs dels att den förmögenhetsskatt som skulle utgå på grund av taxeringen året efter dödsåret, icke till någon del utgjort skuld vid tiden för dödsfallet, dels ock att hänsyn icke skulle tagas till förmögenhetsskatten på det sätt, att den del av den före dödsfallet erlagda preliminärskatten, som kunde anses belöpa på förmögenhetsskatten, i motsats till den övriga delen av preliminärskatten icke skulle avräknas från skatteskulden. — Enahanda blev utgången av fallet NJA 1960 s. 152, såvitt avsåg skulden för förmögenhetsskatt. Som motivering för att den året efter dödsåret debiterade förmögenhetsskatten icke finge avdragas, angavs i båda fallen, att

skyldigheten att erlägga förmögenhetsskatt hänförde sig till förhållandena vid beskattningsårets utgång. Tilläggas bör, att dödsfallet inträffat, i det ena fallet den 15 augusti och i det andra den 15 december. Vid referatet, å sid. 402, av det fall, där arvfallet ägt rum den 15/12, finnes i en not redogjort för fallet NJA 1958 not. C 694, där dödsfallet inträffat den 9 december. I det målet, däri frågan var om storleken av en boet vid tiden för dödsfallet tillkommande fordran på återfående av för mycket erlagd preliminär skatt, togs hänsyn till förmögenhetsskatten på det sätt, att nämnda fordran bestämdes till skillnaden mellan, å ena sidan, vad före dödsfallet erlagts i preliminärskatt för dödsåret, och, å andra sidan, vad dödsboet påförts i slutlig skatt för samma år, förmögenhetsskatten däri inbegripen. — Rörande beräkningen av skuld för inkomstskatt finnes i fallet NJA 1963 s. 536 ett vägledande uttalande, som här återges in extenso: »I fråga om skatt för inkomst under det år, då ett dödsfall inträffat, föreligger den svårigheten, att enligt bestämmelserna om inkomstskatt den avlidnes inkomst och dödsboets inkomst taxeras gemensamt, under det att reglerna om arvsskatt förutsätta, att den inkomstskatt som belöper på tiden före dödsfallet kan bestämmas för sig. Sistnämnda bestämning måste därför ske genom uppskattning. I det alldeles övervägande antalet fall är en ungefärlig sådan tillräcklig. Hur en i detalj gående beräkning bör göras, kan icke angivas med giltighet för alla fall; särskilda omständigheter, såsom förekomsten av fastighetsskatt eller av förlustavdrag i skilda kommuner, kunna föranleda, att olika beräkningsmetoder användas. — Om ej särskilda skäl föranleda annat och om beloppet av faktiskt debiterad skatt är känt, bör — till undvikande av invecklade beräkningar — kunna förfaras sålunda. Intäkter och utgifter hänföras till tiden före eller tiden efter dödsfallet, så långt detta är möjligt med tillämpning av vanliga regler för inkomstskatt och arvsskatt. Intäkter och avdrag som icke kunna fördelas på detta sätt— vilket framförallt gäller avdrag för kommunalskatt — fördelas i förhållande till sålunda framräknad, behållen inkomst för varje period, och summan av den debiterade skatten fördelas efter samma grund; förenklat sker uträkningen så, att man direkt fördelar den sammanlagda statliga och kommunala inkomstskatten enligt den angivna grunden, enär det icke inverkar på resultatet, om övriga poster först uppdelas på samma sätt eller om beräkningen utföres för vardera skatten för sig.» — I samma rättsfall fastslås, att den s. k. åttioprocentsregeln vid den statliga inkomstskattens beräkning skall beaktas, även om någon avkortning icke skett före dödsfallet. — I det förut nämnda fallet NJA 1960 s. 152 behandlas jämväl två frågor om beräkning av skuld för inkomstskatt. I bouppteckningen hade som tillgångar upptagits dels medel insatta på två skogskonton enligt KF 27 mars 1954 om taxering för inkomst av medel, som insatts å dylikt konto, dels ock två fordringar å likvid för levererat virke samt som skuld angivits bl. a. ej guldna skatter om 21 490 kr. I målet utreddes, att virkeslikviderna enligt avtal skulle erläggas först efter nära två år samt att den i bouppteckningen angivna skatteskulden åsyftade bl. a. de skatter dödsboet

kunde väntas bli påfört för skogskontomedlen och nämnda båda fordringar. HD fann hänsyn icke kunna tagas till inkomstskatter som kunde belöpa vare sig på skogskontomedlen eller på vad som vid dödsårets utgång utestod av de båda andra fordringarna.
    Andra skulder. Enligt 11 § 1 mom. skall i de fall, då bouppteckning är beskattningsinstrument, behållningen beräknas med ledning av bouppteckningen. Härav följer, å ena sidan, att avvikelser från den i bouppteckningen gjorda beräkningen av behållningen många gånger måste göras men å andra sidan, att avvikelse icke skall ske i andra fall än sådana, där avvikelsen är klart motiverad. Som skuld upptagas ofta utgifter till anhöriga för vård av arvlåtaren o. dyl. Om ersättningsanspråken äro skäliga och godkänts av samtliga dödsbodelägare behöver den omständigheten, att anspråken — om dödsboet skulle ha bestritt dem — måhända vid en rättslig prövning skulle ha underkänts i brist på tillräcklig bevisning, icke under alla omständigheter utesluta att, när dödsboet godtagit anspråken, dessa må lända till efterrättelse vid bouppteckningen (NJA 1959 s. 488). Då i ett annat fall, NJA 1963 s. 114, såväl vårdarinnan (dödsbodelägare) som arvlåtaren varit i goda ekonomiska omständigheter, ansåg HD:s pluralitet (tre JR) att den omständigheten, att vårdarinnan icke under arvlåtarens livstid uppburit vårdersättning, icke kunde giva vid handen, att det mellan dem var avsett, att ersättning för vården icke skulle utgå. —Dissidenterna, JR:n Karlgren och Bomgren, ansågo skulden till vårdarinnan icke vara avdragsgill, enär det icke blivit tillräckligt styrkt, att avtal om ersättning blivit träffat.
    Om en hyresgäst avlidit, uppkommer frågan, i vad mån skuld för ogulden hyra är avdragsgill. I fallet NJA 1958 s. 527 gjorde HD:s pluralitet följande principuttalande. Som en allmän norm bör skäligen gälla, att det anses föreligga en minskning i hyresrättens värde, motsvarande hyran för 3 mån. efter dödsfallet eller den kortare tid, inom vilken hyresrätten upphör eller kan genom uppsägning bringas att upphöra. I enlighet härmed bör i regel, utan att hyresrätten upptages som tillgång, hyran för avsedda tid få avdragas som skuld i boet, i den mån den icke redan före dödsfallet blivit gulden.
    Rörande verkan av att försäkring med förmånstagarförordnande belånats hos försäkringsgivaren föreligger under förevarande period ett referat, NJA 1959 s. 447. Då försäkringstagaren uraktlåtit att meddela föreskrift om att de erhållna lånen, om de vore oguldna vid hans död, skulle betalas av dödsboet, ansågs — oaktat vissa omständigheter talade för motsatt utgång — att förmånstagarna icke vore berättigade till större belopp än det, varmed försäkringssumman översköte genom belåningen uppkommen skuld samt att lånen följaktligen icke vore avdragsgilla vid beräkningen av behållningen i dödsboet.
    Bland rättsfallen rörande skulder i dödsbo bör anmärkas även NJA 1960 s. 681, se ovan under rubriken Tillgångar.
    Av mera speciellt innehåll är fallet NJA 1961 s. 795. Vid försäljning från Stockholms stad av tomt för uppförande av bostadshus hade i köpeavhandlingen föreskrivits, att viss del av köpeskillingen skulle

gäldas genom att köparen till staden överlämnade en revers, vilken skulle vara räntefri och ouppsägbar från stadens sida så länge vissa i köpeavhandlingen upptagna bestämmelser efterföljdes, bl. a. föreskrift att bostadslägenheterna i fastigheten skulle i all framtid uthyras på skäliga, av stadens fastighetsnämnd godkända villkor, varvid hyresgästerna företrädesvis skulle väljas bland sådana bostadssökande som anvisades av nämnden. Fastigheten hade sedermera sålts till A och hans hustru, därvid makarna övertogo förpliktelserna enligt köpeavhandlingen och reversen. Den fastighetsägaren sålunda åvilande förpliktelsen är av den art, att hänsyn därtill icke skall tagas vid fastighetstaxeringen. HD fann, att åtagandena innebure en förpliktelse för fastighetsägaren att åtnöja sig med lägre hyror än dem, han eljest kunnat uttaga, att det kapitaliserade värdet av förpliktelsen med hänsyn till omständigheterna finge anses motsvara reversbeloppet samt att detta följaktligen vore avdragsgillt.
    Avdrag för boupptecknings- och begravningskostnader. I fallet NJA 1962 s. 134 hade i bouppteckningen upptagits en bouppteckningskostnad av 30 000 kr. HD uttalade: Stadgandet i 13 § 1 mom. borde så förstås, att avdrag i princip medgåves för den kostnad som dödsboet faktiskt haft för boets uppteckning och värdering men att avdraget likväl ej finge överstiga vad som kunde anses vara skälig kostnad. Bedömningen härav skulle grundas på arten och omfattningen av det arbete som med hänsyn till boets beskaffenhet varit erforderligt för bouppteckningens upprättande. Schablonmässig beräkning av bouppteckningskostnaden till viss andel av boets tillgångar eller dess behållning borde alltså ej godtagas. Storleken av boet hade dock självfallet betydelse så till vida som uppteckning och värdering av ett förmöget dödsbo i regel medförde icke blott vidlyftigare och mera komplicerat arbete utan även större ansvar än då fråga vore om dödsbo med mera begränsade tillgångar. — Med hänsyn till anförda omständigheter i målet fann HD avdrag icke kunna medgivas med högre belopp än 10 250 kr., varav 250 kr. avsåge utlägg för lösörevärdering.
    Då make, som levat i s. k. äldre äktenskap och haft enskild egendom, avlidit, är det icke ovanligt, att i bouppteckningens sammanfattning boupptecknings- och begravningskostnaderna i sin helhet avdragas från värdet av den avlidnes enskilda egendom (vilket givetvis leder till lägre arvsskatt). Enligt SvJT 1959 rf. s. 33 skola emellertid nämnda kostnader i sin helhet avräknas å den samfällda egendomen. Samma åsikt har kommit till uttryck i ett senare, icke refererat beslutav Svea HovR (den 30/6 1964; IX: ö 37). I det målet hade dödsboet i andra hand yrkat, att ifrågavarande kostnader skulle fördelas proportionellt mellan den enskilda egendomen och den samfällda. HovR:n fann emellertid — »med tillämpning av bestämmelserna i 11 kap. äldre GB och grunderna för desamma» — att kostnaderna skulle anses utgå ur samfällda boet. — Riktigheten av den angivna motiveringen torde kunna ifrågasättas, eftersom det vid tillkomsten av äldre GB:s gäldsregler knappast torde ha avsetts, att dessa skulle analogivis tilllämpas på kostnader, som uppkomma efter äktenskapets upplösning.

Frågan är teoretiskt intressant men torde sällan eller aldrig ha stor betydelse för arvsskattens belopp.

 

15 § 1 mom. Innan schematisk bodelning kan ske, måste man avgöra, i vad mån enskild egendom förekommer. Då lång tid ofta förflutit från upprättandet av den handling — äktenskapsförord, gåvobrev eller testamente — som i detta avseende har betydelse, till arvfallet, är det ofta svårt att avgöra frågan. I fallet NJA 1959 s. 296 hade makarna före vigseln år 1922 i äktenskapsförord bestämt, att följande egendom skulle vara hustruns enskilda, nämligen dels närmare uppgivna lösören till ett värde av 31 000 kr., dels »kontanter och värdepapper tillhopa värda 100 000 kr.» samt att, om egendom av hustrun förvandlades, »motsvarande härför skulle förbli hennes enskilda egendom». I bouppteckningen efter hustrun, som dog 1953, upptogs som den avlidnas enskilda egendom endast lösöre till ett värde av 928 kr. På grund av vidlyftig utredning rörande de ekonomiska förhållandena i äktenskapet ända från dess ingående fann emellertid HD:s pluralitet (tre JR) att vad i målet förekommit berättigade till antagandet, att värdet av hustruns enskilda egendom i skatteärendet kunde beräknas till hälften av värdet av de i boet ingående bankmedlen och värdehandlingarna samt att, i avsaknad av närmare uppgifter om nyförvärv, allt i bouppteckningen upptaget inre lösöre kunde antagas utgöra hustruns enskilda egendom.
    I frågan, i vad mån företedd bodelningshandling kan godtagas vid arvsskattens bestämmande, ha under perioden refererats två fall, nämligen NJA 1961 s. 547 och SvJT 1958 rf. s. 61 (det sistnämnda behandlat av Mueller i SvJT 1959 s. 198). — I detta sammanhang märkes även fallet NJA 1963 s. 65 (ovan under 11 §, rubriken Tillämpning av testamente).

 

15 § 2 mom. I förevarande moment lämnas för fall av sekundosuccession enligt 8 § första stycket efter makar en schablonföreskrift, enligt vilken vid den efterlevandes död vanligen skall ske en delning av den efterlevandes bo så, att hälften därav anses härröra från vardera maken. Enligt andra stycket äro reglerna tillämpliga även vid testamentarisk sekundosuccession. Att märka är emellertid, att andra stycket är tillämpligt endast å sådan egendom, vartill den efterlevande erhållit fri förfoganderätt. Om enligt testamentet någon del av boet vid den först avlidnes död tillfaller annan än den efterlevande, kommer denne att inneha större del av boet med testationsfrihet än med fri förfoganderätt, vilket efter hans död måste beaktas vid utläggningen av lotter. Om exempelvis makarnas barn vid den först avlidnes död erhållit sin laglott, skola vid den efterlevandes död makarnas barn anses ha fått dubbelt så mycket från den sist avlidne testator som från den först avlidne (NJA 1960 s. 306 och 1963 s. 607).
    För uppdelning av lotterna i fall av inbördes testamente mellan andra än makar saknas av skäl, som antytts under 8 §, bestämmelser. För dessa fall har en schablonregel skapats genom fallet SvJT 1960 rf.s. 14. Där behandlas det vanliga fallet, att tre syskon, A, B och C,

upprättat inbördes testamente av innehåll, att sedan någon av dem avlidit, de efterlevande skulle erhålla kvarlåtenskapen samt att, när den andre av dem avlede, den ende kvarlevande skulle erhålla all kvarlåtenskap efter de avlidna. Sedan A avlidit, utlades till vardera av A och B en testamentslott av 16 166 kr., som beskattades med 1 170 kr. Sedan jämväl B avlidit, ansåg HovR:n, att i boet efter B egendom till ett värde av (16 166 — 1 170 =) 14 996 kr. utgjorde kvarlåtenskap efter A, i följd varav C ansågs ha erhållit egendom till ett värde av 14 996 kr. från A och återstoden från B.

 

16 §. Huruvida ett avstående från rätt till arv eller testamente som icke gällde vare sig hela den avståendes lott eller en ideell andel i lotten utan visst belopp eller egendom till visst beloppsmässigt fixerat värde, skall beaktas i arvsskatteärende, har ifrågasatts. Enligt Bratt-Fogelklou (s. 43) skall frågan besvaras jakande. Sådant avstående beaktades även i fallet NJA 1963 s. 536; se ovan under 11 §, rubriken Skattelott. (Det kan dock ifrågasättas, huruvida det processuella läget gjorde annat möjligt för HD.) Av intresse i sammanhanget kan vara, att enligt NJA 1963 s. 57 avstående av förevarande slag icke medför, att den, till vars förmån avståendet skett, blivit delägare i dödsboet.

 

19 § 1 mom. Enligt p. 3 gäller, att om den avlidne till arvinge eller testamentstagare överlämnat handling, innefattande giltig utfästelse om gåva av fast egendom, så skall, i den mån gåvan icke före dödsfallet blivit fullbordad, sammanläggning av gåvan med arvs- eller testamentslotten äga rum även om handlingen överlämnats mera än tio år före dödsfallet. I fallet NJA 1963 s. 595 fann HD:s pluralitet (tre JR) att den omständigheten, att benefika reverser intecknats i givarens fasta egendom, icke kunde anses innebära, att gåvorna därigenom till någon del fullbordats.

 

22 §. Om NJA 1959 s. 262, se under 23 § F. Ang. SvJT 1961 s. 70, se under 23 § B.

 

23 § B. Av NJA 1961 s. 301 torde framgå, att vid värdering av börsnoterade aktier börskursen icke kan frångås annat än i undantagsfall. Beträffande värderingen av icke börsnoterade aktier förekomma under perioden två fall, NJA 1958 s. 683 och SvJT rf. 1961 s. 70. I sistnämnda fall, som gällde samtliga aktier i ett bolag, vilket ägde jordbruksfastigheter, ansågs aktiestockens värde motsvara skillnaden mellan taxeringsvärdet å den fasta egendomen och skulderna. (Enligt sin rubrik gäller rättsfallet två frågor om skuldernas beräkning.) Jfr ang. fastighetsförening NJA 1959 s. 262 i nästa stycke. — Det ovan under 6 § anmärkta fallet NJA 1962 s. 863, som icke refererats med avseende å frågan om aktievärdering, har emellertid ansetts innehålla en del givande synpunkter på frågan.

 

23 § F. Om avliden person innehaft samtliga andelar i en fastighetsförening med fast egendom som enda tillgång, har tidigare i åtskilliga rättsfall (se Bratt-Fogelklou s. 112) andelarnas värde ansetts vara

skillnaden mellan den fasta egendomens taxeringsvärde och föreningens skulder. I fallet NJA 1959 s. 262 däremot ansåg HD — med hänsyn till bl. a. de skatterättsliga verkningar som »i allt fall numera» vore förbundna med förvärv och innehav av fastighetsförening — att det icke funnes anledning att beräkna värdet som om fastigheten utgjort föremål för omedelbar äganderätt utan att hänsyn borde tagas till förebragt utredning jämlikt de om värdering av lös egendom gällande reglerna. Därvid borde emellertid den fasta egendomen värderas med utgångspunkt från taxeringsvärdet.

 

28 §. Frågan om uppdelning av testamentarisk stiftelse i flera fonder har behandlats i NJA 1958 s. 429.
    Rätt skatteklass. Gåva av samfälld egendom i äldre äktenskap räknas som en gåva (Bratt-Fogelklou s. 208 ff.). Om gåvan lämnats till ene makens släkting, kan tvekan uppstå om rätt skatteklass. Enligt SvJT 1960 rf. s. 47 skall den fördelaktigaste klassen tillämpas. — Barnaskapsbevisning. Enligt klass I beskattas barn, födda vare sig i äktenskap eller utom. Om den bevisning rörande barnaskap, som i arvsskatteärenden kräves, handlar NJA 1958 s. 321. Arvlåtaren hade i testamente förordnat, att A, vilken arvlåtaren i testamentet betecknade som sin son, skulle, sedan vissa legat utgått, erhålla återstoden av kvarlåtenskapen. I målet förebragtes utredning till stöd för uppgiften, att A vore testators son. HD fann med hänsyn till innehållet i testamentet och till utredningen i övrigt A:s påstående, att han vore testators son, böra tagas för gott, i följd varav skatten för A:s lott beräknades enligt klass I. — Husfolk? (Klass II). Fosterbarn ha enligt praxis (se Bratt-Fogelklou s. 145) fått skatta enligt klass II, om det framgått, att de i minst tio år utfört lika mycket arbete åt fosterföräldrarna som en anställd skulle ha utfört. Något krav på uttryckligt anställningsavtal har sålunda icke rests. Samma regel har tillämpats i fallen SvJT 1961 rf. s. 67 (I och II). Det förhållandet, att i testamentet — vilket upprättats avsevärd tid före testatorernas död — som skäl för förordnandet angivits, att testamentstagaren erhållit sin vård och fostran hos testatorerna, ansågs i fall II icke i och för sig utgöra hinder mot tillämpning av klass II. Motsatt utgång fick i förevarande fråga det i NJA 1961 s. 301 refererade målet, som gällde en flicka A, vilken från 5 1/2 års ålder under något mera än 12 år bott i testators hem och därvid deltagit i eller ombesörjt vården av testators efterblivna dotter. Utredning förebragtes om att dottern varit helt hänvisad till A:s omsorger, att A på bästa sätt omhändertagit dottern samt att testator skulle ha nödgats anställa särskild barnsköterska, om A icke tagit vård om henne. Ytterligare vidlyftig utredning förebringades. HD:s pluralitet (tre JR) fann emellertid av utredningen framgå att A —trots de ovan angivna omständigheterna — icke kunde anses ha som anställd under en tid av minst 10 år tillhört testators hushåll. — Allmännyttig sammanslutning? (Klass III). Frågan, huruvida en sammanslutning huvudsakligen fullföljer ett sådant allmännyttigt ändamål som avses i 28 § under klass III (och i 38 §) föranleder ofta en synner-

ligen grannlaga prövning. Enligt klass III har sålunda beskattats Halmstads Esperantoklubb (SvJT 1963 rf. s. 45) men enligt klass IV ett Tempel av Tempel Riddare Orden (SvJT 1961 rf. s. 65) och Svenska Vegetariska Föreningen (SvJT 1962 rf. s. 71). Jfr ang. gåvoskatt nedan under 38 §.

 

32 § d). En förutsättning för efterbeskattning enligt 32 § d) är, att s. k. tilläggsbouppteckning enligt ÄB 20:10 inlämnats för registrering. I fallet NJA 1958 s. 573 hade, flera år efter det huvudbouppteckningen registrerats, till beskattningsmyndighetens kännedom bringats, att genom laga kraft ägande dom avgjorts, att GB 10:9 st. 2 skulle tillämpas samt att det jämlikt GB 10:5 skulle så anses som om den egendom, envar av den avlidne och hans hustru vid vigseln hade eller efteråt förvärvat genom arv, gåva eller testamente, varit hans eller hennes enskilda. Då vigseln ingåtts 27 dagar före dödsfallet, innebar detta, att i boet icke funnits något giftorättsgods. I huvudbouppteckningen hade emellertid all egendom upptagits som giftorättsgods. Nämnda omständigheter ansågos av HD medföra skyldighet för boutredningsmannen att inkomma med tilläggsbouppteckning. (Jfr ang. rätt att få tilläggsbouppteckning registrerad NJA 1963 not. C 288, nedan under 59 §).

 

35 §. Vid inkomsttaxeringen kan som bekant, om självdeklaration icke avgives, s. k. skönstaxering äga rum. Någon motsvarighet härtill finnes icke för arvs- och gåvobeskattningen, utan beslut om beskattning förutsätter alltid, att en beskattningshandling — bouppteckning, deklaration eller testamente — föreligger. Till följd härav har i SvJT 1959 rf.s. 1, i vilket fall beskattningsmyndigheten påfört gåvoskatt, oaktat gåvotagarna icke avgivit deklaration, HovR:n förklarat besluten icke vara lagligen grundade.

 

36 §. Gåva till ofödd (jfr lag i ämnet 25 april 1930). Då en person som gåva till sitt väntade barn överlämnat aktier till banks notariatavdelning utan att förbehålla sig rätt att förfoga över aktierna och barnet 6 veckor senare fötts vid liv, ansåg HD i fallet NJA 1961 s. 711 gåvan vara fullbordad vid överlämnandet. (Advokatfiskalen hade i målet hänvisat till Björling, Civilrätt, 1958, s. 15 f, Borum, Personretten, s. 11, Arnholm, Personretten, s. 77, och Knoph, Norsk Arverett, s. 38.)— Rörande den tidpunkt, då gåvor till givarens omyndiga barn skola anses fullbordade, har i fallet NJA 1962 s. 428, vilket avser fast egendom, ansetts att fullbordandet skett i och med att en (sedermera förordnad) god man å de omyndigas vägnar mottagit gåvan genom påteckning å gåvobrevet.

 

38 § st. 1. Fallet NJA 1960 s. 532 gäller en fond, som enligt testamente, på grund varav den bildats, utgör en understöds- och stipendiefond, avsedd för medlemmar av viss släkt. Frågan var, då fonden sedermera erhållit en gåva, om skatt skulle utgå. (Märk, att 38 § i likhet med 28 § men i motsats till 3 § icke innehåller någon undantagsbestämmelse för s. k. släktfonder.) HD besvarade enhälligt frågan jakande (i följd varav skatten uttogs enligt klass IV).

38 § st. 2. Enligt förevarande regel äger skattebefrielse icke rum, om givaren för sin livstid eller för viss tid förbehållit sig nyttjanderätt till den bortgivna egendomen eller del därav. I fallet NJA 1963 s. 367 hade ett religiöst samfund deklarerat en gåva, som lämnats med sådant förbehåll. Innan skatteärendet avgjordes av LSt, inkom samfundet emellertid med en av givaren (efter deklarationens inlämnande) upprättad handling, däri givaren förklarade sig avstå från förbehållet. HD:s pluralitet (tre JR) fann på grund av återkallelsen 38 § st. 2 icke böra tillämpas (i följd varav all betald skatt skulle restitueras). — I referatet finnes litteraturförteckning.

 

39 § b). Enligt 1958 års ändring i AGF gäller skattefrihet för s. k. undervisnings- och uppfostringsgåvor, då omständigheterna äro sådana, att gåvotagaren genom bidraget kan anses hava tillförsäkrats en förmån, som han eljest icke skulle hava åtnjutit. I fallet NJA 1963 s. 69 ansåg HD enhälligt omständigheterna icke vara sådana som nu nämnts. —Tre syskon, 18, 20 och 23 år gamla, vilka av en faster fått gåvor, bestående i att hon för deras räkning insatt, för två syskon vardera 9 000 kr. och för den tredje 4 000 kr., ansågos i SvJT 1963 rf. s. 70 böra beskattas för gåvorna, då inbetalningen av avgifterna icke kunde hänföras till sådan gåva, för vilken skattefrihet medgåves enligt 39 § b).

 

41 § 2 mom. Ang. skatteklass vid gåva av samfälld egendom i äldre äktenskap se SvJT 1960 rf. s. 47 (ovan under 28 §, rubriken Rätt skatteklass).

 

45 och 51 §§. Att i sådana fall, då deklaration skall inlämnas, skatt icke får debiteras utan att så skett, framgår av SvJT 1959 rf. s. 1 (ovan under 35 §).

 

55 §. Om anståndsränta betalats men det efter besvär i högre instans befinnes, att för mycket ränta erlagts, bör restitution av vad sålunda för mycket erlagts äga rum (NJA 1958 s. 570).

 

59 §. Om vid arvsskattens fastställande anstånd beviljats och därför anståndsränta betalats men sedermera återvinning beviljas, kan återbetalning jämväl av anståndsräntan bli aktuell, se NJA 1958 s. 570 (ovan under 55 §).

 

59 § b). Ang. NJA 1960 s. 111 se ovan under 11 §, rubriken Tillämpning av testamente.
    Om skatten till bouppteckning efter make bestämts enligt testamente, som ger den efterlevande maken hela kvarlåtenskapen, och det först efter registreringen upplyses, att bröstarvingarna framställt anspråk på laglott, har det enligt stadgad praxis ansetts uteslutet, att restitution på nämnda grund kunde beviljas. En framkomlig väg har härutinnan yppats genom NJA 1963 s. 151. I detta fall hade HR vid registrering av bouppteckningen efter en man enligt testamente utlagt hela den fördelningsbara kvarlåtenskapen till hustrun och uttagit

skatt på den sålunda bestämda lotten. I tvistemål yrkade sedermera barnen vid HR:n, att de måtte förklaras berättigade att utan hinder av testamentet utfå sina laglotter efter fadern. Modern medgav yrkandet, och HR:n biföll enligt dom barnens talan. Sedan domen vunnit laga kraft, sökte dödsboet återvinning. HD biföll ansökningen.

 

59 § d). Registrering av s. k. tilläggsbouppteckning framstår för de skattskyldiga än som en plikt, än åter som en rättighet. Avgörande för frågan, huruvida registrering skall ske, är icke skattebestämmelserna utan ÄB 20:10. Härom handla två fall. I det första, SvJT 1961 rf. s. 49, hade i huvudbouppteckningen om en legatarie icke antecknats, att han vore släkt med testator, och på grund härav hade arvsskatt uttagits med för högt belopp. HovR:n fann, att tilläggsbouppteckning icke var påkallad, eftersom 20 kap. ÄB icke innehåller någon bestämmelse i ämnet (varemot restitution beviljades på grund av anförda besvär).— I det andra fallet, NJA 1963 not. C 288, hade i huvudbouppteckningen vissa aktier upptagits till ett värde av 170 kr. stycket. Vid skattläggningen beräknade RR värdet av varje aktie till 250 kr., och skattebeslutet vann laga kraft. Sedermera förrättades tilläggsbouppteckning, däri antecknades, att KammarR i utslag (8 mån. efter skattebeslutet) i frågan om dödsboets taxering till förmögenhetsskatt förklarat, att värdet av ifrågavarande aktier icke finge anses överstiga 200 kr. stycket. På grund härav gjordes i tilläggsbouppteckningen den ändring av uppgifterna i huvudbouppteckningen, att värdet av varje aktie höjdes från 170 kr. till 200 kr. Handlingen ingavs till RR:n för registrering. HD fann, att handlingen icke kunde registreras. Här hänvisas till Tauvon i SvJT 1924 s. 32 f, NJA II 1933 s. 349, Sundström i SvJT 1946 s. 686 och advokatfiskalens (icke tryckta) yttrande 14/6 1962 i HD:s akt till beslutet den 7/3 1963, nr 288. — Jfr ang. tilläggsbouppteckning som ev. grund för efterbeskattning NJA 1958 s. 573 (ovan under 32 § d).

 

60 §. Ang. gränsen mellan återvinning och besvär som rättsmedel, se SvJT 1961 rf. s. 49 (ovan under 59 § d). — Om på grund av besvär restitution beviljas, kan det bli aktuellt att bevilja restitution jämväl av för mycket erlagd anståndsränta, se NJA 1958 s. 570 ovan under 55 §.
    Frister. De i 60 § utsatta fristerna för besvärstalan ge ofta anledning till svårbedömbara frågor. I fallet NJA 1959 s. 289 hade RR fastställt kvarlåtenskapsskatt och arvsskatt. Dödsboet hade överklagat beslutet allenast i vad det avsåg kvarlåtenskapsskatten, och advokatfiskalen hade erhållit del av besvären. Tre månader därefter (men inom treårsfristen) yrkade advokatfiskalen i besvär till HovR:n ändring i RR:ns beslut rörande arvsskatten. HD fann, att den i 37 § kvarlåtenskapsskatteförordningen intagna hänvisningen till 60 § AGF icke medförde, att advokatfiskalens rätt att söka ändring i beslutet rörande arvsskatten blivit underkastad den särskilda tidsbegränsning som stadgades i 60 § 2 st. 2 p. AGF, i följd varav advokatfiskalens besvär

skulle prövas. I fallet NJA 1959 s. 586 ansågs den omständigheten, att testamentstagare tidigare fört talan om befrielse från arvsskatt för sin lott icke medföra, att advokatfiskalens rätt att (inom treårsfristen) föra talan om arvsskatt för annan lott blivit prekluderad enligt st. 2. p. 2. — Den i st. 2 p. 1 stadgade treårsfristen har i SvJT 1959 rf. s. 65 ansetts absolut. I det fallet hade dödsboet överklagat beträffande skatten å ett ur behållningen utgående legat, varefter advokatfiskalen — som erhållit del av besvären 14 dagar före treårsfristens utgång — efter utgången av nämnda frist men före tvåmånadersfristens utgång överklagat skattebeslutet i annan del. HovR:n fann advokatfiskalenstalan prekluderad. I referatet åberopas NJA II 1941 s. 399.
    Angående advokatfiskalens talerätt, se nedan under 72
    Extraordinära rättsmedel. Enligt 11 § lagen om handläggning av domstolsärenden skall i allt, varom ej i nämnda lag är särskilt föreskrivet, angående behandlingen av ärende lända till efterrättelse vad om tvistemål är stadgat, i den mån det är tillämpligt. Jämlikt detta stadgande har HD ansett sig äga i ärende angående arvsskatt bevilja resning (NJA 1960 s. 306, jfr ovan under 8 §) och återställande av försutten tid (NJA 1963 s. 440).
    Angående återförvisning, se nedan under 61 §.

 

61 §. Beslut om restitution bör i förekommande fall avse icke allenast kapitalbeloppet av för mycket erlagd skatt utan även för mycket erlagd anståndsränta (NJA 1958 s. 570, se ovan under 55 §).
    Återförvisning. I AGF saknas föreskrifter om restitution för det fall, att beskattningsmyndighet, sedan HovR dit återförvisat skattemål, bestämt skatten till lägre belopp. Enligt SvJT 1960 rf. s. 85 måste emellertid jämlikt grunderna för 61 § i dylikt fall tillämpas samma principer för återbetalningen som stadgandet innehåller. — Här må framhållas lämpligheten av att beskattningsmyndigheten i sådant fall i det nya beslutet uttryckligen föreskriver, att den restitutionsberättigade äger att, oaktat beskattningsmyndighetens nya beslut icke vunnit laga kraft, med företeende av detta beslut hos LSt göra ansökan om att återfå beloppet och att därå erhålla stadgad ränta.

 

65 §. Att skatteärende enligt AGF föranleder åtal enligt skattestrafflagen, torde vara ovanligt. Ett sådant åtal, som delvis bifallits, redovisas i NJA 1963 s. 690.

 

72 §. Advokatfiskal har ansetts behörig att som företrädare för det allmänna eller kronan föra talan i ärenden och mål rörande skyldighet eller rättighet att låta registrera tilläggsbouppteckning (NJA 1958 s. 573 och 1963 not. C 288) ävensom rörande skyldighet att avge deklaration (NJA 1963 s. 440).
    Enligt NJA 1962 s. 125 är granskningsmyndigheten icke behörig att anföra besvär till skattskyldigs förmån. — Genom den enligt KF 21 maj 1964 gjorda ändringen i 72 §§ torde rättsfallet numera sakna aktualitet såvitt avser mål, däri beskattningsmyndighetens beslut meddelats efter 1965 års ingång. (KProp. 1964:75 s. 337).