Arvsbeskattning av kombinerad livränta och kapitalförsäkring. I SvJT 1944 s. 755 ff. har assessor C.-E. SUNDSTRÖM publicerat en uppsats »Några tolkningsfrågor vid tillämpningen av nya arvsskatteförordningen ».
    I ett avsnitt av uppsatsen (s. 764 f.) behandlar Sundström arvsbeskattningen av livränta enligt 12 § sista stycket arvsskatteförordningen. Han gör härvid gällande, att den i nämnda lagrum medgivna skattelindringen ej skulle avse livräntor med garanti och förklarar, att en motsatt uppfattning, som bl. a. uttalats av mig i mitt arbete »Livförsäkring och skatt», är felaktig.
    Sundström uttalar sig mycket kategoriskt. Sålunda framhåller han bl. a. att med uttrycket »annan livränta» avses allenast »verklig livränta» och att någon skattelindring icke kan ifrågakomma vid arvsbeskattningen av ifrågavarande försäkringar.
    Då det emellertid icke torde vara så alldeles självklart, att den av Sundström förfäktade uppfattningen är riktig, ber jag att få framlägga några synpunkter på frågan.
    Inkomst- och förmögenhetsbeskattningen av livförsäkringar sker enligt tre olika, i princip likvärdiga metoder. Med utgångspunkt härifrån klassificera försäkringsbolagen fr. o. m. den 1/1 1939 nytecknade försäkringar efter den metod, enligt vilken beskattningen skall ske. De olika skattekategorierna betecknas med bokstäverna K, P och R. Man har sålunda K-försäkringar, P-försäkringar och R-försäkringar. Olika kombinationer av dessa försäkringar förekomma också.
    Systemet med klassificering infördes för att bringa ordning och reda inom det ganska svåra område av beskattningsrätten som livförsäkringsbeskattningen utgör. Tanken var den, att om en försäkring redan från och med tecknandet hänfördes till en viss skattekategori och sedan genomgående behandlades enligt de för denna kategori gällande reglerna, skulle beskattningsresultatet i längden bliva riktigt. Om försäkringen i undantagsfall icke hänfördes till den teoretiskt sett riktiga kategorien betydde ej så mycket, blott behandlingen av försäkringen vore konsekvent.
    Livförsäkringar beskattas 1) i samband med premiebetalningen, 2)

 

visat att det för vilse, om det icke kombineras med en utförlig förklaring rörande vad man menar med magi. Ofta har talet om magi och om vidskepelse i juridiken uppfattats såsom påståenden om att juristerna skulle tro på spöken o. dyl., varefter ingen saklig diskussion ansetts erforderlig. I själva verket avses alls icke med det nämnda talet att juristerna skulle hysa åskådliga föreställningar av verklighetsfrämmande natur. Vad som åsyftas är att de, liksom förmodligen alla andra människor, röra sig med metafysik. Många slående exempel härpå finnas i läran om domen, icke minst i läran om den konstitutiva domen. Den nutida rättsvetenskapen här i Norden tenderar i allmänhet bort från metafysiken. Men frigörelsen är vida svårare än man i allmänhet torde antaga. Endast genom grundlig begreppsanalys kan metafysiken utrotas.

808 E. JACOBSSON.under försäkringens löptid och 3) i samband med utbetalningen av försäkringsbeloppet.
    Beskattning i samband med premiebetalningen sker i de fall, då avdragsrätt för premien ej föreligger. Beskattningen under försäkringens löptid sker på så sätt, att försäkringsgivaren betalar s. k. ränteskatt för försäkringen. Denna skatt ersätter den skatt de olika försäkringstagarna själva skulle betalat å avkastningen av sitt tillgodohavande hos försäkringsgivaren. Skatten är avsedd att inkludera jämväl förmögenhetsskatten å nämnda tillgodohavande. Om beskattningen sker i samband med utbetalningen av försäkringsbeloppet, anses detta helt eller delvis såsom beskattningsbar inkomst.
    De olika kategorierna behandlas på följande sätt:
    K-försäkringar (kapitalförsäkringar): Avdragsrätt för premierna föreligger principiellt ej. Försäkringsgivaren betalar ränteskatt. Utfallande belopp beskattas icke. Ingen förmögenhetsbeskattning sker hos försäkringstagaren.
    P-försäkringar (icke engångsbetalda pensionsförsäkringar): Full avdragsrätt för premierna föreligger. Ingen ränteskatt betalas. Utfallande belopp beskattas i sin helhet såsom inkomst. Ingen förmögenhetsbeskattning förekommer.
    R-försäkringar (sådana livräntor och pensionsförsäkringar, som icke kunna klassificeras P): Avdragsrätt för premierna föreligger principiellt ej. Ingen ränteskatt betalas. Av utfallande belopp inkomstbeskattas så stor del som anses motsvara avkastningen av de medel försäkringstagaren inbetalt och som fonderats hos försäkringsgivaren. Sedan livräntan blivit aktuell, blir dess kapitaliserade värde föremål för förmögenhetsbeskattning.
    I anvisningarna till 31 § kommunalskattelagen angives vilka försäkringar som äro pensionsförsäkringar. En del av dessa utgöra en kombination av en livränteförsäkring och en kapitalförsäkring. För att en dylik kombination skall kunna betraktas som pensionsförsäkring måste försäkringsavtalet innehålla en bestämmelse om att rätt till återköp och belåning av försäkringen ej skall föreligga.
    För att en pensionsförsäkring skall kunna klassificeras P, måste premiebetalningen vara avtalad att fullgöras under en tid av mera än femår. I annat fall måste försäkringen klassificeras R.
    Om en kombinerad försäkring är så avtalad, att den tillhör skattekategori R, blir den såväl av försäkringsgivaren som av skattemyndigheterna under hela försäkringstiden behandlad som en R-försäkring. Utfallande belopp skola således beskattas såsom inkomst i enlighet med bestämmelsen i 32 § 2 mom. d) kommunalskattelagen. Försäkringsgivaren betalar ej ränteskatt för försäkringen. Sedan räntan blivit aktuell, skall förmögenhetsbeskattning i princip ske, om räntans återstående löptid är minst fem år.
    Sundström anser, att en dylik försäkring i arvsskatteavseende skall behandlas som en K-försäkring, då den tillfaller en förmånstagare. Försäkringen skulle alltså vid inkomst- och förmögenhetsbeskattningen ut-

ARVSBESKATTNING AV LIVRÄNTA OCH KAPITALFÖRSÄKRING. 809göra en R-försäkring och vid arvsbeskattningen en K-försäkring. Kan detta anses konsekvent? Om förmånstagaren skall betala arvsskatt enligt de grunder, som gälla för en K-försäkring, synes rättvisan kräva, att försäkringen även då det gäller inkomst- och förmögenhetsbeskattningen skall behandlas som en K-försäkring. Om så sker, blir dock beskattningsresultatet felaktigt, då förmånstagaren slipper ifrån såväl inkomst- som förmögenhetsskatt för försäkringen, oaktat försäkringsgivaren ej erlägger ränteskatt, eftersom försäkringen fortfarande i ränteskattehänseende behandlas som en R-försäkring.
    Sundström synes vidare anse — åtminstone av artikeln att döma — att alla kombinerade engångsbetalda R-försäkringar skola behandlas lika. Emellertid torde man icke kunna behandla följande fall lika.
    1) A. tecknar på sitt eget liv mot engångspremie en livränta med garanti. B. blir såsom förmånstagare ägare till försäkringen, då A. dör.
    2) A. tecknar på B:s liv mot engångspremie en livränta med garanti. B. blir såsom förmånstagare ägare till försäkringen, då A. dör.
    Det är väl närmast försäkringar av den under 1) åsyftade typen som Sundström haft i tankarna. Den andra typen förekommer emellertid också. Hur skall den behandlas, om Sundströms uppfattning är riktig?
    Enligt den av mig förfäktade åsikten skulle båda fallen behandlas på samma sätt. Enligt Sundströms betraktelsesätt skulle det bliva nödvändigt att dela upp en försäkring av den andra typen i en K-försäkring och en R-försäkring. Den senare delen skulle åtnjuta skattelindring. Hur skulle då uppdelningen ske? Man kan tänka sig en uppdelning enligt två metoder. Enligt den ena utgår livräntan först, d. v. s. från det räntan blir aktuell till dess den försäkrade dör. Därefter utgå kapitalförsäkringsbeloppen, om den försäkrade dör, innan garantitiden gått tillända. Enligt den andra metoden börjar kapitalförsäkringen och utgår under garantitiden. Först därefter utgår livräntan, om den försäkrade då lever.
    Resultatet torde bliva mycket olika, om den ena eller den andra uppdelningsmetoden tillämpas. Att närmare gå in på denna fråga skulle dock föra för långt. Jag har endast velat påvisa ytterligare en svårighet, som är förknippad med Sundströms betraktelsesätt.
    I den mån Sundström överhuvud anför något motiv för sin ståndpunkt skulle det närmast vara det att skattelindringen för »rätt till annan livränta» tillkommit av sociala skäl. Han menar tydligen, att det icke finns några sociala skäl för att garanterade livräntor skulle erhålla någon skattelindring.
    Skattelindringen infördes år 1931 på framställning av Allmänna Änke- och Pupillkassan i Sverige. Kassan framhöll inför bevillningsutskottet, att de försäkringar den meddelade med få undantag avsåge mot engångsavgift tecknade överlevelseräntor avsedda att bereda pension till efterlevande hustru och barn. Vidare framhöll kassan att beskattning för arv och gåva tidigare icke förekommit av överlevelseräntornas kapitalvärde samt att i många fall svårigheter förelåge för den efter-

810 E. JACOBSSON.levande att erlägga skatten (Bevillningsutskottets betänkande nr 38/1931).
    I sitt arbete »Den svenska arvs- och gåvobeskattningen» (Stockholm 1944) framhåller EBERSTEIN (s. 109), att den utvidgade skattefriheten beror utav att livräntetagaren är ur stånd att förfoga över livräntans kapitalvärde. Vidare framhålles att livräntetagarens rätt inskränker sig till årsbeloppen allt efter som de utfalla, varigenom till de skäl för skattebefrielse, som föreligga ur försörjningssynpunkt, även kommer svårigheten att i dessa fall gälda skatten.
    Den garanti, som ibland påkopplas en livränta, har till uppgift att bereda skydd åt den försäkrades efterlevande, särskilt maka och barn. En livränta med garanti kan därför till sina verkningar jämställas meden temporär överlevelseränta.
    Ur försäkringsteknisk synpunkt behandlas en garanterad livräntasom en verklig livränta. Rätt att påkalla återköp av försäkringen föreligger sålunda ej. Förmånstagaren kan därför icke förfoga över försäkringens kapitalvärde för skattens gäldande.
    Av det sist sagda torde framgå att de skäl, som anförts för skattelindring för »rätt till annan livränta», även äga giltighet beträffande engångsbetalda livräntor med garanti.
    Jag vill sammanfatta min ståndpunkt på följande sätt: I beskattningsavseende böra livförsäkringar behandlas konsekvent. Detta bör gälla såväl vid inkomst- och förmögenhetsbeskattning som vid arvs- och gåvobeskattning. De motiv, som åberopats för skattelindring åt »annan livränta» äga — åtminstone i huvudsak — även giltighet för engångsbetalda livräntor med garanti. Tillräckligt starka skäl föreligga därför icke för att sådana livräntor skola behandlas på annat sätt än livräntor i övrigt.

E. Jacobsson.